Законодатель в середине 2022 г. изменил правила применения нулевой ставки налога на прибыль и пониженных тарифов по страховым взносам для российских ИТ-компаний. Причем распространил действие новых правил на отношения с начала налогового (расчетного) периода. Но, как оказалось, обратная сила закона подходит не для всех налогоплательщиков, пишет в своей статье ведущий юрист «Пепеляев Групп» Владимир Воинов.
Федеральным законом от 14.07.2022 № 321-ФЗ (далее – Закон № 321-ФЗ) были изложены в новой редакции п. 1.15 ст. 284 и п. 5 ст. 427 НК РФ, предоставляющие налоговые преференции для ИТ-отрасли (нулевая ставка налога на прибыль и пониженные тарифы страховых взносов). Закон обнародован в июле 2022 г., однако основная часть новой редакции указанных норм распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г. Другими словами, им придана обратная сила, но с учетом особенностей, установленных в ст. 2 Закона № 321-ФЗ.
Изменение квалификационных требований к ИT-доходам
Пример
Запрет на ИТ-льготы для реорганизованных компаний
Федеральным законом от 14.07.2022 № 321-ФЗ (далее – Закон № 321-ФЗ) были изложены в новой редакции п. 1.15 ст. 284 и п. 5 ст. 427 НК РФ, предоставляющие налоговые преференции для ИТ-отрасли (нулевая ставка налога на прибыль и пониженные тарифы страховых взносов). Закон обнародован в июле 2022 г., однако основная часть новой редакции указанных норм распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г. Другими словами, им придана обратная сила, но с учетом особенностей, установленных в ст. 2 Закона № 321-ФЗ.
Изменение квалификационных требований к ИT-доходам
Закон № 321-ФЗ расширил состав ИТ-доходов, то есть таких доходов, доля которых в сумме всех доходов организации должна превышать определенный порог для того, чтобы налогоплательщик мог воспользоваться налоговыми преференциями для этой отрасли. Более того, и сама величина порога снижена с 90 до 70%. Изменениям придана обратная сила (п. 3 ст. 3 Закона № 321-ФЗ).
Пример
Если по итогам первого квартала 2022 г. ИТ-доходы налогоплательщика были менее 90%, а по итогам всего этого года составят не менее 70% от всех его доходов, то ИТ‑льготы можно будет применить по всему 2022 г., а не только в периоде после вступления в силу Закона № 321-ФЗ. Такой подход полностью соответствует правилам п. 4 ст. 5 НК РФ: акты законодательства о налогах и сборах, уменьшающие размер налогового обязательства, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Законодатель не забыл и тех налогоплательщиков, которые не смогут достичь даже нового порога 70% для ИТ-доходов в целом по итогам 2022 г. Они смогут применить пониженные тарифы страховых взносов (но не нулевую ставку по налогу на прибыль) во втором полугодии, если доля ИТ-доходов составляет более 70% по итогам периодов с 1 июля по 30 сентября и с 1 июля по 31 декабря 2022 г. (п. 2 ст. 2 Закона № 321-ФЗ). Эти переходные нормы также улучшают положение налогоплательщиков и могут иметь обратную силу.
Запрет на ИТ-льготы для реорганизованных компаний
Помимо новых возможностей для применения ИТ-льгот Закон № 321-ФЗ ввел и новые ограничения.
Так, согласно новой редакции п. 1.15 ст. 284 и п. 5 ст. 427 НК РФ ИТ-льготы в любом случае не смогут применять налогоплательщики, созданные в результате реорганизации (кроме преобразования) или реорганизованными в форме присоединения к ним другого юридического лица либо выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц после 1 июля 2022 г. Законодатель предусмотрел переходные положения, установив, что такие ограничения не распространяются на те компании, которые успели получить до 1 июля 2022 г. документ о государственной аккредитации в качестве организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, и применяли в 2022 г. ИТ-льготы по старым правилам, то есть до изменений по Закону № 321-ФЗ. Такие налогоплательщики вправе продолжать применение ИТ-льгот и на будущее с учетом новых правил, предусмотренных этим законом.
В некоторых случаях реорганизация могла быть обусловлена порядком определения ИТ-доходов. Так, согласно положениям НК РФ, действовавшим до Закона № 321-ФЗ, в состав ИТ-доходов включались доходы от реализации экземпляров разработанных организацией программ для ЭВМ, баз данных, передачи исключительных прав на разработанные ею программы для ЭВМ, базы данных, предоставления прав использования указанных программ для ЭВМ, баз данных по лицензионным договорам. На практике возникал вопрос, что считать «разработкой» программного обеспечения и кто может считаться разработчиком в различных вариантах договорных конструкций, направленных на создание ПО. В письме от 10.12.2020 № 03-03-10/108118 Минфин России разъяснил, что в случае реорганизации юридического лица в форме выделения или разделения с передачей исключительных прав на ПО организации-правопреемнику последняя для расчета доли в 90% вправе учитывать все виды доходов, возникающих в связи с использованием указанного ПО, при условии, что это программное обеспечение было разработано (создано) реорганизованной организацией.
Однако после того как Законом № 321-ФЗ были внесены изменения в НК РФ, стало возможным включать в состав ИТ-доходов доходы от реализации ПО, разработанного, адаптированного и (или) модифицированного не только самим налогоплательщиком, претендующим на ИТ-льготы, но и иным лицом, входящим с ним в одну группу лиц. Другими словами, теперь для получения ИТ-льготы налогоплательщику необязательно самому считаться разработчиком ПО (в том числе по итогам реорганизации), достаточно, чтобы разработку осуществила другая компания из той же группы лиц.
Полная версия статьи доступна подписчикам журнала
«Налоговед»
