Под занавес 2022 г. Конституционный Суд РФ рассмотрел дело об оценке размера похищенной заработной платы (денежного довольствия). Лицо представило поддельный документ и незаконно получило существенную надбавку к вознаграждению. При ее выплате был удержан НДФЛ. Что похищено: вся начисленная сумма или только полученная на руки, то есть за вычетом налога? Рассуждает управляющий партнер «Пепеляев Групп» Сергей Пепеляев.
КС РФ поддержал второй вариант и указал законодателю на необходимость соответствующего уточнения УК РФ Постановление КС РФ от 08.12.2022 № 53-П (далее – Постановление)..
Прошло положенное время, и Правительство РФ представило законопроект о внесении изменений в ст. 158 УК РФ, дополнив ее п. 5: «В случае, когда предметом хищения является доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц, в размер хищения не подлежит включению сумма указанного налога, удержанная и уплаченная налоговым агентом в соответствии с законодательством Российской Федерации» Законопроект № 379442-8 «О внесении изменения в статью 158 Уголовного кодекса Российской Федерации (в части исключения из размера хищения суммы уплаченного налога на доходы физических лиц)». URL: https://sozd.duma.gov.ru..
Есть повод в очередной раз поговорить о правовом понятии «доход» и качестве законодательства.
1. Термин «доход» используется в различных правовых отраслях – да и в самом налоговом праве – в разных значениях Романенко Н.В. О понятии «доход» в разных отраслях права // Налоговед. 2014. № 4. . Такая же ситуация сложилась в экономической науке. Там доход – это и отдача с вложенного капитала, и вознаграждение за труд, и разница между выручкой и затратами, и сама выручка от реализации.
Но такая чересполосица совершенно нетерпима в уголовном праве. КС РФ отметил, что «требования, предъявляемые к нормам, устанавливающим уголовную ответственность, должны быть особенно высоки, и сфере уголовно-правовых отношений присущ повышенный стандарт обеспечения определенности правового регулирования» (п. 5 Постановления).
Под хищением понимается противоправное безвозмездное изъятие и (или) обращение чужого имущества. Соответственно, предметом хищения выступают вещи, деньги. КС РФ, анализируя ситуацию, пишет о похищенной сумме заработной платы (денежного довольствия). Но тут же звучат рассуждения о «выплачиваемом налогоплательщику доходе». Так что же выплачивается лицу: деньги или доход? Или доход в форме денег? Или деньги, составляющие доход?
Трудовой кодекс РФ, регулирующий отношения, послужившие основаниями выплат лицу, вообще не оперирует понятием «доход». Работнику выплачиваются суммы заработной платы, компенсации расходов, иные выплаты, обусловленные наличием между ним и организацией трудовых отношений, то есть денежные средства.
С позиции НК РФ трудовые выплаты и доходы не одно и то же. Не все начисления, входящие в состав заработной платы, облагаются налогом. Так, некоторые выплаты компенсационного характера – в установленных пределах – не образуют дохода и в налоговую базу не включаются. Напротив, есть выплаты, не входящие в состав заработной платы, но подлежащие налогообложению, например отпускные.
Более того, понятие «доход», отражающее изменение имущественного состояния конкретного лица, более применимо к тому, кто получает средства, а не выплачивает их.
Для последнего это расход. Такая индивидуализация дохода (он всегда принадлежность получателя, формируется у самого физического лица – налогоплательщика) делает абсурдными любые рассуждения о его «хищении» работником. Нельзя похитить у самого себя! Скорее в широком бытовом значении работодатель, не выплатив положенных работнику сумм (удержав расходы), похитил его доход.
Таким образом, указание дохода в качестве предмета хищения несостоятельно, так как абсурдно.
2. Если налоговый агент удержал из сумм начисленной заработной платы налог на доходы, но не перечислил его в бюджет, следует ли исключить удержанную сумму при определении размера хищения? Исходя из прямого прочтения новеллы, нет, не следует: налог должен быть и удержан, и уплачен налоговым агентом.
Но такое решение не соответствует выводам КС РФ: «…реальную возможность распорядиться похищенным виновный (работник, военнослужащий) получает только в отношении той части денежных средств, которые ему фактически выплачиваются (зачисляются на его счет)» (п. 5 Постановления).
Неправомерное неперечисление в бюджет удержанных налоговым агентом сумм налога – это отдельное правонарушение, за которое похититель ответственности нести не может. Так что мы столкнулись с очередной неряшливостью авторов законопроекта. Либо же это желание поспорить с Конституционным Судом РФ. Но тогда законопроект не должен прикрываться тем, что он внесен во исполнение постановления КС РФ.
3. Законопроект может разжечь споры о налогообложении преступных доходов. Формулировка его создает ощущение, что любой предмет хищения может рассматриваться как доход вора. В случаях, когда хищение сопровождалось удержанием налога на доходы, размер похищенного определяется за минусом налога. Когда же налог не удерживался (а это, надо полагать, большинство случаев), в доход следует включить полную стоимость предмета хищения. Дальше дело за налоговыми органами.
С учетом подп. 10 п. 1 и подп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ формально нет препятствий для налогообложения криминальных доходов. Однако практически такие доходы не рассматриваются как сокрытые от налогообложения. Их изымают, не облагая налогом. Но с опорой на новую норму, истолкованную изворотливо, практика может и поменяться.
Это опасный путь. При изъятии предмета хищения государство ничего не получает, если он возвращается пострадавшему собственнику. А при налогообложении похищенного? Особенно если в отношении такого рода доходов ввести конфискационную ставку налога. Не исключено возникновение нездоровой ситуации, вполне возможной в условиях бюджетного дефицита.
Вряд ли КС РФ предвидел подобный поворот событий, рассчитывал на такие последствия принятого им решения.
Проект закона сопровождается официальным отзывом Верховного Суда РФ. Там указано, что законодательная инициатива «возражений принципиального характера не вызывает» Письмо заместителя председателя ВС РФ от 18.05.2023 № 4-ВС-2587/23.. Это весьма странно, учитывая высокую квалификацию судей ВС РФ.
Источник:
«Налоговед»
