Приняты законодательные изменения, влияющие на налоговые риски сокрытия «за корпоративной вуалью» лица, в действительности получающего доход по ценным бумагам
Юридическая компания «Пепеляев Групп» сообщает, что 25 октября 2013 г. Государственной Думой ФС РФ принят закон, уточняющий порядок исчисления налога на доходы физических лиц и налога на прибыль организаций при выплате процентов и дивидендов по ценным бумагам, учитываемым на счетах депо иностранных держателей. Предполагается, что изменения вступят в силу с 2014 г.
Суть изменений
В соответствии с действующим законодательством в отношении эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением , выпущенных российскими организациями после 1 января 2012 г., если права по ним учитываются на счёте депо иностранного номинального или уполномоченного держателя либо на счёте депо депозитарных программ (кроме иностранных схем коллективного инвестирования), налоговому агенту должна быть раскрыта информация о лице, которое осуществляет права по ценным бумагам или в интересах которого производится управление ими, с указанием страны его налогового резидентства. Иначе налог должен быть удержан налоговым агентом по ставке 30 процентов.
Внесённые поправки расширяют действие данных правил на любые эмиссионные ценные бумаги, выпущенные после 1 января 2012 г. и учитываемые на указанных выше счетах, независимо от их обязательного централизованного хранения (подп. 7 п. 1 ст. 226.1, абзац десятый п. 1 ст. 310, подп. 5 п. 1 ст. 310.1 НК РФ в новой редакции).
Поправки предоставляют широкие полномочия налоговым органам по истребованию документов в рамках камеральных и выездных проверок в целях проверки достоверности представленных сведений, говоря о том, что запрошены могут быть любые документы («иные документы»); истребованные документы предоставляются в течение трёх месяцев, этот срок может быть продлён ещё на 3 месяца (новые ст. 214.8, 310.2 НК РФ).
Комментарий ПГ: На практике встречаются ситуации, при которых доходы выплачиваются иностранным организациям, инкорпорированным в странах, имеющих одновременно льготные налоговые режимы и соглашения с Россией об избежании двойного налогообложения.
Однако в некоторых случаях эти организации могут быть лишь передающими звеньями (кондуитом), через которые конечные выгодоприобретатели («бенефициарные получатели») получают в своё распоряжение доходы без уплаты налогов.
В 2009 году в рамках Бюджетного послания Федеральному собранию Президент РФ указал, что необходимо предусмотреть механизмы противодействия использованию соглашений об избежании двойного налогообложения в целях минимизации налогов, однако на законодательном уровне до настоящего времени такие поправки не приняты.
Ни в действующем законе, ни в поправках не вводится напрямую понятие «бенефициарного получателя» дохода, но ссылка на лицо, в чьих интересах осуществляется управление ценными бумагами, может означать «бенефициарного получателя», поскольку никакое иное лицо не обладает собственным интересом в осуществлении прав по ценным бумагам и управлении ими. Налоговая ставка в рамках такого толкования зависит от налогового резидентства «заинтересованного» (по сути «бенефициарного») получателя.
Расширение полномочий налоговых органов подтверждает направленность данных правил на выявление «бенефициарного» получателя, так как если бы речь шла о формальном подтверждении, что права по ценным бумагам осуществляет определённое лицо в определённой юрисдикции, то не было бы смысла в истребовании такого широкого круга документов в течение столь длительных сроков.
Также следует учитывать общедоступные данные, которые сообщает ФНС России на своём веб-сайте, о регулярно проводящихся внутренних обучающих семинарах с привлечением иностранных специалистов по вопросам международного налогообложения, включая проблему определения бенефициарного получателя дохода .Ограничение ответственности налогового агента
Согласно поправкам, с налогового агента не может быть взыскана налоговая задолженность, образовавшаяся у налогоплательщика вследствие нарушения третьим лицом обязанности предоставить полную и достоверную информацию (п. 14 ст. 214.6, п. 15 ст. 310.1 НК РФ в новой редакции).
Комментарий ПГ: Речь идёт о введении налогового агента, принявшего все доступные меры по получению полной и достоверной информации, в заблуждение третьим лицом. Скорее всего, если налоговый орган докажет, что налоговый агент сам не предпринял доступных усилий для получения полной и достоверной информации, то попытка налогового агента перевести ответственность на третье лицо не будет принята судом.
Уточнение процедуры
Внесёнными поправками уточняются процедуры раскрытия информации и удержания налога (в частности, закрепляется право выбора формы предоставления информации, возможность её уточнения, изменяются сроки, признаётся отсутствие обязанности удерживать налог повторно, если это уже сделал другой депозитарий).
Теперь при выплате дивидендов по акциям российских организаций налоговый агент всегда должен будет удержать сумму налога по общей ставке, предусмотренной НК РФ или международным договором, а не по пониженной ставке, применение которой обусловлено соответствием налогоплательщика определенным условиям. Так, получив сведения, что получатель дохода является налоговым резидентом страны, с которой имеется международное соглашение, налоговый агент будет применять это соглашение. Ряд соглашений предусматривают одну или несколько льготных ставок при соблюдении некоторых особых требований, например, к доле в капитале компании или к размеру инвестиций в компанию, выплачивающую дивиденды. Но применить такие ставки налоговый агент не сможет: применяться будет общая ставка налога, обычно сопровождаемая по тексту соглашения формулировкой «во всех остальных случаях».
Однако в таком случае налогоплательщик вправе обратиться за возвратом из бюджета излишнего удержанного налога при предоставлении соответствующих документов (п. 8 ст. 214.6, п. 9 ст. 310.1, абзацы восемь и девять п. 2 ст. 312 НК РФ в новой редакции).
По дисконтным облигациям налог также удерживается со всего дохода с последующим возвратом переплаты (п. 13 ст. 214.6, п. 14 ст. 310.1 НК РФ в новой редакции).
Если налог удержан по повышенной ставке, поправки предоставляют возможность возврата налога, уплаченного из-за разницы между повышенной и обычной ставками, в случае предоставления документов, содержащих полные и достоверные сведения (абзацы шестой и седьмой п. 2 ст. 312 НК РФ).
Комментарий ПГ: В Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11 сформулирована правовая позиция, согласно которой нормы международных соглашений об избежании двойного налогообложения «не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения».
Из вышеозначенной позиции налоговые органы, а также суды, могут сделать вывод, что требования к раскрытию информации, установленные НК РФ (с учётом поправок), применяются независимо от положений международных договоров об избежании двойного налогообложения, устанавливающих льготный порядок налогообложения процентов и дивидендов, а также запрещающих дискриминацию национальных лиц договаривающихся государств. Такие требования являются допустимым условием для применения льготного порядка налогообложения, установленного соответствующим международным соглашением.
Пределы действия и возможные риски переквалификации
Все указанные правила не распространяются на исчисление и удержание суммы налога при выплате доходов по ценным бумагам иностранных организаций, в том числе допущенных к размещению и (или) публичному обращению в России (п. 16 ст. 214.8, п. 17 ст. 310.1 НК РФ в новой редакции). Другими словами, поправки применяются только к выплате процентов и дивидендов российской организацией.
Поправки по-прежнему признают, что в рамках иностранных схем коллективного инвестирования получателем дохода является иностранный инвестиционный фонд или компания (п. 9 ст. 275, п. 5 ст. 310.1 НК РФ в новой редакции).
Комментарий ПГ: В свете изложенного выше, если налоговый орган, изучив истребованные документы, придёт к выводу, что иностранная организация является по сути передающим звеном между российской организацией и бенефициарными получателями дохода, возникает риск соответствующей переквалификации операций на основании общих правил против обхода налогов, в настоящее время закреплённых Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53. Налоговые органы независимо от проводящейся реорганизации высших судов используют данное Постановление в качестве методологической основы проводимой контрольной работы.
Кроме того, правовая позиция, выраженная в указанном выше Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11, может толковаться налоговыми органами и судами в качестве общего запрета на злоупотребление международными соглашениями в области налогообложения, в том числе в отсутствие соответствующего законодательного регулирования.
Таким образом, применение поправок на практике может привести к исключению налоговыми органами промежуточных номинальных звеньев цепи платежей и определению бенефициарного получателя дохода.
Общие комментарии
Принятые поправки находятся в русле политики «деоффшоризации», провозглашённой руководством страны.
Напоминаем, что подобного рода изменения уже начали проводиться в иных областях правового регулирования.
Так, с 1 января 2014 г. согласно Постановлению Правительства РФ от 04.09.2013 № 775 установлена обязанность участника государственной или муниципальной закупки раскрывать заказчику информацию о своих выгодоприобретателях при закупках для обеспечения федеральных нужд более, чем на 1 млрд. руб.; при закупках для региональных или муниципальных нужд – более, чем на 100 млн. руб.
Согласно позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.03.2013 № 14828/12, в гражданско-правовых спорах бремя доказывания наличия либо отсутствия обстоятельств, защищающих оффшорную компанию как самостоятельного субъекта в ее взаимоотношениях с третьими лицами, может возлагаться на оффшорную компанию. Такое доказывание осуществляется путем раскрытия информации о том, кто в действительности стоит за компанией, то есть раскрытия информации о ее конечном выгодоприобретателе.
Помощь консультантов
Специалисты юридической компании «Пепеляев Групп» готовы оказать помощь по вопросам, возникающим в связи необходимостью раскрытия заинтересованных получателей дохода, в том числе при длинной цепочке владения активами, включая помощь в определении необходимых и достаточных мер, которые должны быть предприняты в рамках проводимых изменений, и в оценке возникающих рисков.
Для получения дополнительной информации обращайтесь, пожалуйста:
