НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИНОСТРАННЫХ КОМПАНИЙ: ЗАКОНОПРОЕКТ МИНФИНА РОССИИ
Юридическая компания «Пепеляев Групп» сообщает, что 18 марта 2014 г. Минфин России опубликовал для публичного обсуждения законопроект, принятие которого может привести к обложению российскими налогами прибыли иностранных корпоративных образований, управляемых или контролируемых из России и применяющих в странах инкорпорации льготное налогообложение (офшорных и им подобных корпоративных образований).
Такие иностранные корпоративные образования зачастую являются средством контроля и/или финансирования бизнеса (SPV) для российских контролирующих лиц. Сам бизнес могут вести (в России или за границей) другие организации, над которыми осуществляется контроль через такие корпоративные образования.
Суть нововведений состоит в том, что в ряде случаев прибыль иностранных организаций, которые управляются или контролируются из России, будет облагаться налогом в России.
Законопроект не распространяется на прибыль, полученную в странах, где нет возможности применять льготное налогообложение. То есть, законопроект призван исключить «двойное не-налогообложение» прибыли в России и в стране инкорпорации, где можно платить существенно меньше налогов, чем в России, или не платить их вообще.
Кроме правил касательно контролируемых иностранных компаний (далее – КИК), законопроект предусматривает:
Ниже представлены первые результаты анализа законопроекта.
1. НОВЫЕ ПРАВИЛА НАЛОГОВОГО РЕЗИДЕНТСТВА ОРГАНИЗАЦИЙ
Для лучшего уяснения логики предлагаемых нововведений в сфере налогообложения иностранных компаний в России мы предлагаем Вам сначала ознакомиться с новыми правилами признания иностранной компании российским налоговым резидентом, а затем с правилами налогообложения КИК.
Согласно законопроекту, иностранная организация может быть признана налоговым резидентом России, если местом управления ею является Россия.
Установлены признаки определения места управления, причём достаточно, чтобы соблюдался любой из них.
Местом управления организацией признаётся Россия, если, в частности:
Изложенные выше признаки можно признать основными, но сформулированы они в законопроекте недостаточно определённо. Например, возникают следующие вопросы:
Очевидно, что формулировки данных признаков требуют уточнений. В этой связи следует проанализировать – какие критерии соответствуют правомерным интересам Вашего бизнеса и аргументировано озвучить свою позицию в ходе публичных обсуждений. Это позволит минимизировать для Вашей компании риски неопределенности по ключевому моменту правил КИК. Поскольку заявление такого рода критериев непосредственно налогоплательщиком не всегда возможно, мы готовы аккумулировать мнения бизнеса и в процессе публичного обсуждения представить результаты в обобщенном виде.
Возможно, что такие признаки как ведение бухгалтерского учёта и хранение архива в России будут исключены из законопроекта, так как их связь с действительным местом управления организацией заведомо отдалённая, а придание им роли самостоятельных критериев для признания компании налоговым резидентом вряд ли может быть признано обоснованным.
Ранее для налогообложения в России иностранных организаций можно было использовать признаки постоянного представительства – осуществления коммерческой деятельности (операций, приносящих доход) в России. Место управления как таковое не было основанием облагать прибыль организации российским налогом.
По нашему мнению, на практике могут возникнуть споры о применимости новых правил к иностранным организациям, зарегистрированным в странах, с которыми у России заключено соглашение об избежании двойного налогообложения. Пока преждевременно делать выводы по этому вопросу, так как необходимо будет сопоставить окончательный текст новых правил с положениями соглашения с конкретной страной.
В первую очередь на новые правила налогового резидентства мы рекомендуем обратить внимание группам (холдингам) с решающим российским участием, где управленческие функции осуществляют рабочие группы российских специалистов, как через специально созданные для этого организации, так и без формализации подобных отношений в корпоративных структурах и договорных отношениях.
2. ВВЕДЕНИЕ ПРАВИЛ О «КОНТРОЛИРУЕМЫХ ИНОСТРАННЫХ КОМПАНИЯХ»
При принятии законопроекта будет облагаться российским налогом прибыль иностранных организаций, соответствующих определённым признакам, основные из которых таковы:
Налог будет уплачивать российское контролирующее лицо по ставке, установленной для обычных доходов (13% для физических лиц и 20% для организаций). Прибыль предлагается считать полученной самим российским лицом, а не распределённой ему, поэтому к ней не применяются сниженные ставки, установленные для дивидендов.
К организации приравнивается «структура (в частности, фонд, партнёрство, товарищество, иная форма осуществления коллективных инвестиций)», созданная без образования юридического лица, которая вправе «осуществлять предпринимательскую деятельность, направленную на извлечение дохода (прибыли) в интересах своих участников (бенефициаров, пайщиков, доверителей и иных лиц)».
Комментарий ПГ. Само введение нового термина «структура» в Налоговый кодекс РФ, а также то, что перечень потенциально контролируемых «структур» оставлен открытым, отражает направленность государства на максимальный контроль инструментов, предусмотренных иностранным правом, но не укладывающихся в российский правопорядок. Поэтому в текущей редакции контролируемыми могут быть как «структуры», прямо указанные в законопроекте, так и иные, в частности, трасты.
Правила о КИК не будут применяться к иностранным организациям, которые управляются из России. К ним будут применяться описанные выше новые правила признания иностранной компании российским налоговым резидентом. Если в результате применения этих правил иностранная компания будет признана российским налоговым резидентом, то она должна будет самостоятельно уплачивать российский налог.
То есть контролируемыми иностранными компаниями (КИК) предлагается считать лишь иностранные организации, управляемые за границей, но контролируемые российскими лицами. Иностранные компании, управляемые из России, предлагается признавать налоговыми резидентами наравне с российскими компаниями.
Ниже представлены комментарии по основным аспектам предлагаемых правил КИК.
2.1. Признаки осуществления российским лицом контроля в отношении иностранной организации
В дополнение к взаимозависимым лицам, признаваемым в целях налогообложения при трансфертном ценообразовании, и аффилированным лицам – при «тонкой капитализации» и связанных с ней ограничениях признания процентных расходов, в налоговое законодательство предлагается включить третий вид связанных лиц: контролируемое и контролирующее.
Осуществлением контроля предлагается признать оказание или наличие возможности оказывать определяющее влияние на решения организации или лица, управляющего активами контролируемой «структуры», о распределении полученной прибыли (дохода) после налогообложения в силу «особенностей отношений», в частности, прямого или косвенного участия.
Контролирующим лицом может быть в том числе иностранная организация, признанная налоговым резидентом России по новым правилам.
Комментарий ПГ. Как показывает практика, неясность критериев взаимозависимости и аффилированности приводит к спорам налогоплательщиков и налоговых органов. В налоговом законодательстве и в иных отраслях законодательства, использующих эти или схожие понятия (гражданское, антимонопольное, таможенное) практика выявила, что невозможно сформулировать перечень взаимосвязей, который был бы исчерпывающим. При этом отсутствует и общий признак (критерий) таких взаимосвязей, который позволял бы повысить предсказуемость их признания.
При этом в предпринимательском и юридическом сообществе нет единого мнения, как всё-таки следует формулировать подобные понятия. Возможно, данный законопроект станет одним из катализаторов для выработки сбалансированной позиции по данному вопросу.
Изложенные в законопроекте критерии контроля размыты и неточны, что создает риски неопределённости при их применении, и необоснованно суровы.
Наиболее спорным положением законопроекта можно назвать признание контроля российского лица при доле прямого или косвенного участия 10% «совместно … иными лицами (с учетом особенностей взаимоотношений этого лица и иных лиц)». 10%-ный уровень участия явно занижен, если его оценивать как признак именно определяющего влияния на решения. При 10%-ном участии лицо может практически не иметь влияния на принимаемые решения. Ссылка на участие «совместно с иными лицами», даже при указании «особенностей взаимоотношений», делает данный порог неопределённым, так как неясно, какие особенности делают участие совместным.
Проблема критериев контроля – одна из важнейших в разработке правил КИК. Не упустите случая провести анализ, какая формулировка критериев контроля была бы сбалансирована с точки зрения Вашей компании. В настоящее время мы ведем разработку формулировок, которые могли бы учесть интересы бизнес-сообщества.
2.2. Льготное налогообложение иностранной организации в своей стране
Перечень стран с льготным налогообложением может стать шире нынешнего «чёрного списка офшорных зон», в который включаются не любые низконалоговые юрисдикции, а лишь те из них, кто не раскрывает сведения по запросам иностранных фискальных властей .
Поэтому в нынешнем списке отсутствуют, но, возможно, войдут в новый список низконалоговые юрисдикции, раскрывающие сведения по запросам.
Новый список в его жёстком варианте может охватить все известные Минфину России страны (либо отдельные налоговые режимы), где можно существенно снизить эффективную ставку налога на прибыль (доходы) организаций по сравнению с Россией.
Комментарий ПГ. Поскольку традиционно используемые российскими компаниями юрисдикции могут оказаться под угрозой включения в список уже при принятии законопроекта или в ближайшем будущем, считаем целесообразным рассмотреть «запасные» варианты структурирования бизнеса.
2.3. Значение реальной деятельности в стране инкорпорации
В законопроекте обложение прибыли КИК российским налогом не зависит от ведения реальной деятельности в стране, где такая компания инкорпорирована. Налог возникает и если КИК является «корпоративной вывеской», выполняющей волю контролирующих лиц, и если она ведёт реальную деятельность в стране. Сама по себе доступность льготного налогообложения в стране становится основанием для обложения заработанной в этой стране прибыли Россией как государством налогового резидентства контролирующих лиц. Причём не как распределяемой прибыли, а в общем порядке. Обоснованность такого подхода вызывает сомнения.
2.4. Освобождение иностранных лиц, через которые привлечено финансирование посредством размещения акций на иностранных биржах
Законопроект исключает из области действия правил КИК иностранные организации, акции которых допущены к обращению на иностранных биржах : таким образом, корпоративные образования, используемые для привлечения внешнего финансирования через рынки акций (иностранные биржевые компании), не создадут своим акционерам обязанностей уплачивать российские налоги по правилам КИК.
Комментарий ПГ. Однако зачастую российские контролирующие лица не являются прямыми акционерами (участниками) иностранных биржевых компаний. Контроль осуществляется через иные иностранные организации (холдинговые SPV), которые и являются акционерами «биржевых» компаний, и к таким холдинговым SPV правила КИК можно будет применить. Таким образом, не следует переоценивать значимость этого исключения из предлагаемых правил КИК.
2.5. Уведомление об участии
Предполагается, что российские налоговые резиденты должны будут представлять уведомления об участии в иностранных организациях, начиная с 1%-го порога (чтобы лишить смысла дробление участия), а в отношении «структуры», не являющейся организацией, – при праве на любой размер дохода, выплачиваемого такой «структурой». При непредставлении уведомления взимается штраф (размер штрафа в представленной редакции законопроекта – 100 000 руб.).
2.6. Размер налогооблагаемой прибыли
Размер налогооблагаемой прибыли КИК предложено определять по российским налоговым правилам, для чего необходимо будет привести учёт и отчётность, составленные по правилам страны нахождения контролируемого лица, к российскому налоговому учёту.
Комментарий ПГ. Отметим, что Государственной Думой 1 апреля принят закон (правительственный законопроект № 375042-6) о сближении разных видов учёта: гармонизации налогового учёта с бухгалтерским (при сближении правил бухгалтерского учёта с международными стандартами финансовой отчётности).
Прибыль КИК учитывается при исчислении российского налога у российского контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании и периоду, на протяжении которого лицо признаётся контролирующим. Если такую долю определить невозможно, облагается вся прибыль.
Комментарий ПГ. Предусмотрены различные правила избежания двойного налогообложения одной и той же прибыли на разных уровнях корпоративной структуры и при распределении прибыли, однако предварительный анализ законопроекта показывает, что исключены не все ситуации двойного налогообложения: например, не предусмотрен зачёт уплаченного КИК иностранного налога.
Предложенные в законопроекте правила учёта прибыли КИК у контролирующего лица достаточно жестки: контролирующее лицо не может вычесть из вменённой ему прибыли расходы (убытки) от иной своей деятельности, даже если они связаны с получением вменённой прибыли.
2.7. Последствия неуплаты налога с прибыли КИК
За неуплату налога с прибыли КИК предложен существенно повышенный штраф – 20% от прибыли, а не от недоплаченного налога. Это составляет 100% недоимки для организаций и более 150% для физических лиц, в то время как в настоящее время «стандартный» штраф равен 20% от недоимки, а максимальный – 40%. Штраф взыскивается помимо недоимки и пени, то есть общая задолженность может более чем вдвое превысить саму недоимку.
2.8. Возможное закрепление понятия «бенефициарного получателя дохода»
Помимо упомянутой выше «структуры» как предмета контроля, законопроект использует термин фактического получателя дохода при обложении налогом дохода от этих «структур». Определение бенефициарного (фактического) получателя дохода Минфин России может предложить в будущем.
3. ОБЛОЖЕНИЕ РОССИЙСКИМ НАЛОГОМ ОПОСРЕДОВАННОЙ ПРОДАЖИ НЕДВИЖИМОСТИ
В рамках действующих правил у иностранных организаций облагаются российским налогом на прибыль доходы от продажи долей участия (акций) российских организаций, более половины активов которых представлена недвижимостью, находящейся в России.
В законопроекте предложено облагать в России доходы от продажи долей (акций) любых организаций, прямо или косвенно владеющих российской недвижимостью.
Из данной поправки следует стремление государства облагать налогом в России продажу российской недвижимости независимо от её оформления:
Комментарий ПГ. При планировании и структурировании сделок следует учитывать, что весьма вероятно принятие этой поправки уже в ходе текущей весенней сессии Государственной Думы. Текст поправки может существенно измениться, например, могут быть уточнены правила определения косвенной доли недвижимости в активах, если организации в цепочке владения ведут учёт по разным правилам.
О ЧЁМ ПОДУМАТЬ, ЧТО СДЕЛАТЬ
Ожидается, что рассматриваемый законопроект будет доработан и в июне – июле 2014 г. принят, в связи с чем мы рекомендуем:
Доработка спорных положений законопроекта во многом зависит от активности бизнес-сообщества в рамках начатого Минфином России обсуждения.
В частности, представляется спорным делегирование Минфину России полномочий утверждения списка низконалоговых юрисдикций без формулирования на законодательном уровне критериев включения юрисдикций в данный список (низкой эффективной ставки налога).
По нашим ожиданиям, смена места жительства физических лиц может не позволить избежать применения новых правил, так как Минфин России уже предлагал изменение формального критерия налогового резидентства (срок пребывания в России) на критерий центра жизненных интересов физического лица .
Одними из вариантов изменения существующих структур могут стать:
«репатриация» структур, для функционирования которых за рубежом нет явной деловой необходимости, или их перевод в «неофшорные» юрисдикции;
распределение прибыли КИК с применением более низкой налоговой ставки, чем общеустановленная, которая будет применяться для вменённой прибыли КИК.
По нашему мнению, существует вероятность, что налоговые органы будут применять к прошедшим периодам концепцию законопроекта в качестве методики выявления и (или) доказывания случаев получения необоснованной налоговой выгоды (согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 и по аналогии с тем, как в сфере контроля за трансфертным ценообразованием используются правила раздела V.1 НК РФ при спорах, касающихся статьи 40 НК РФ). Более того, нашим специалистам уже известна подобная практика.
Помощь консультанта
Специалисты юридической компании «Пепеляев Групп» имеют значительный опыт комплексного корпоративного и налогового анализа применяемых структур для правомерного уменьшения имеющихся рисков.
Если у Вас есть вопросы в связи с адаптацией Вашей компании к планируемым нововведениям, Вы можете обратиться к Вашему менеджеру в «Пепеляев Групп». К практическому анализу последствий принятия законопроекта готовы все группы налоговой практики нашей компании.
Для получения дополнительной информации, пожалуйста, обращайтесь:
в Москве: к Рустему Ахметшину, Старшему партнеру «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или r.ahmetshin@pgplaw.ru,
Ивану Хаменушко, Старшему партнеру «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или i.khamenushko@pgplaw.ru,
Геннадию Тимоничеву, Старшему юристу «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или i.khamenushko@pgplaw.ru,
Петру Попову, Ведущему юристу «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или p.popov@pgplaw.ru;
В Санкт-Петербурге: Сергею Сосновскому, Руководителю налоговой Практики «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (812) 640-60-10 или s.sosnovsky@pgplaw.ru;
В Красноярске: Егору Лысенко, Руководителю сибирского отделения «Пепеляев Групп» в г. Красноярске по тел.: +7 (391) 277-73-00 или e.lysenko@pgplaw.ru
Такие иностранные корпоративные образования зачастую являются средством контроля и/или финансирования бизнеса (SPV) для российских контролирующих лиц. Сам бизнес могут вести (в России или за границей) другие организации, над которыми осуществляется контроль через такие корпоративные образования.
Суть нововведений состоит в том, что в ряде случаев прибыль иностранных организаций, которые управляются или контролируются из России, будет облагаться налогом в России.
Законопроект не распространяется на прибыль, полученную в странах, где нет возможности применять льготное налогообложение. То есть, законопроект призван исключить «двойное не-налогообложение» прибыли в России и в стране инкорпорации, где можно платить существенно меньше налогов, чем в России, или не платить их вообще.
Кроме правил касательно контролируемых иностранных компаний (далее – КИК), законопроект предусматривает:
- новые правила определения налогового резидентства организаций;
- налогообложение опосредованной продажи российской недвижимости (через продажу участия в иностранных организациях, прямо или косвенно владеющих недвижимостью).
Ниже представлены первые результаты анализа законопроекта.
1. НОВЫЕ ПРАВИЛА НАЛОГОВОГО РЕЗИДЕНТСТВА ОРГАНИЗАЦИЙ
Для лучшего уяснения логики предлагаемых нововведений в сфере налогообложения иностранных компаний в России мы предлагаем Вам сначала ознакомиться с новыми правилами признания иностранной компании российским налоговым резидентом, а затем с правилами налогообложения КИК.
Согласно законопроекту, иностранная организация может быть признана налоговым резидентом России, если местом управления ею является Россия.
Установлены признаки определения места управления, причём достаточно, чтобы соблюдался любой из них.
Местом управления организацией признаётся Россия, если, в частности:
- заседания совета директоров, «иного руководящего органа» проводятся в России;
- «руководящее управление организацией обычно осуществляется» из России;
- «главные (руководящие) должностные лица организации осуществляют свою деятельность» в России.
Изложенные выше признаки можно признать основными, но сформулированы они в законопроекте недостаточно определённо. Например, возникают следующие вопросы:
- достаточно ли провести одно или два заседания в год, если остальные проводятся за границей (в отношении заседаний совета директоров нет критерия «обычности», который есть для «руководящего управления»)?
- чем отличается второй признак от третьего?
- о какой именно деятельности «главных (руководящих)» должностных лиц идёт речь?
- должна ли она осуществляться в России постоянно?
Очевидно, что формулировки данных признаков требуют уточнений. В этой связи следует проанализировать – какие критерии соответствуют правомерным интересам Вашего бизнеса и аргументировано озвучить свою позицию в ходе публичных обсуждений. Это позволит минимизировать для Вашей компании риски неопределенности по ключевому моменту правил КИК. Поскольку заявление такого рода критериев непосредственно налогоплательщиком не всегда возможно, мы готовы аккумулировать мнения бизнеса и в процессе публичного обсуждения представить результаты в обобщенном виде.
Возможно, что такие признаки как ведение бухгалтерского учёта и хранение архива в России будут исключены из законопроекта, так как их связь с действительным местом управления организацией заведомо отдалённая, а придание им роли самостоятельных критериев для признания компании налоговым резидентом вряд ли может быть признано обоснованным.
Ранее для налогообложения в России иностранных организаций можно было использовать признаки постоянного представительства – осуществления коммерческой деятельности (операций, приносящих доход) в России. Место управления как таковое не было основанием облагать прибыль организации российским налогом.
По нашему мнению, на практике могут возникнуть споры о применимости новых правил к иностранным организациям, зарегистрированным в странах, с которыми у России заключено соглашение об избежании двойного налогообложения. Пока преждевременно делать выводы по этому вопросу, так как необходимо будет сопоставить окончательный текст новых правил с положениями соглашения с конкретной страной.
В первую очередь на новые правила налогового резидентства мы рекомендуем обратить внимание группам (холдингам) с решающим российским участием, где управленческие функции осуществляют рабочие группы российских специалистов, как через специально созданные для этого организации, так и без формализации подобных отношений в корпоративных структурах и договорных отношениях.
2. ВВЕДЕНИЕ ПРАВИЛ О «КОНТРОЛИРУЕМЫХ ИНОСТРАННЫХ КОМПАНИЯХ»
При принятии законопроекта будет облагаться российским налогом прибыль иностранных организаций, соответствующих определённым признакам, основные из которых таковы:
- контроль российского налогового резидента (как физического лица, так и организации) в отношении иностранной организации;
- льготное налогообложение иностранной организации в своей стране.
Налог будет уплачивать российское контролирующее лицо по ставке, установленной для обычных доходов (13% для физических лиц и 20% для организаций). Прибыль предлагается считать полученной самим российским лицом, а не распределённой ему, поэтому к ней не применяются сниженные ставки, установленные для дивидендов.
К организации приравнивается «структура (в частности, фонд, партнёрство, товарищество, иная форма осуществления коллективных инвестиций)», созданная без образования юридического лица, которая вправе «осуществлять предпринимательскую деятельность, направленную на извлечение дохода (прибыли) в интересах своих участников (бенефициаров, пайщиков, доверителей и иных лиц)».
Комментарий ПГ. Само введение нового термина «структура» в Налоговый кодекс РФ, а также то, что перечень потенциально контролируемых «структур» оставлен открытым, отражает направленность государства на максимальный контроль инструментов, предусмотренных иностранным правом, но не укладывающихся в российский правопорядок. Поэтому в текущей редакции контролируемыми могут быть как «структуры», прямо указанные в законопроекте, так и иные, в частности, трасты.
Правила о КИК не будут применяться к иностранным организациям, которые управляются из России. К ним будут применяться описанные выше новые правила признания иностранной компании российским налоговым резидентом. Если в результате применения этих правил иностранная компания будет признана российским налоговым резидентом, то она должна будет самостоятельно уплачивать российский налог.
То есть контролируемыми иностранными компаниями (КИК) предлагается считать лишь иностранные организации, управляемые за границей, но контролируемые российскими лицами. Иностранные компании, управляемые из России, предлагается признавать налоговыми резидентами наравне с российскими компаниями.
Ниже представлены комментарии по основным аспектам предлагаемых правил КИК.
2.1. Признаки осуществления российским лицом контроля в отношении иностранной организации
В дополнение к взаимозависимым лицам, признаваемым в целях налогообложения при трансфертном ценообразовании, и аффилированным лицам – при «тонкой капитализации» и связанных с ней ограничениях признания процентных расходов, в налоговое законодательство предлагается включить третий вид связанных лиц: контролируемое и контролирующее.
Осуществлением контроля предлагается признать оказание или наличие возможности оказывать определяющее влияние на решения организации или лица, управляющего активами контролируемой «структуры», о распределении полученной прибыли (дохода) после налогообложения в силу «особенностей отношений», в частности, прямого или косвенного участия.
Контролирующим лицом может быть в том числе иностранная организация, признанная налоговым резидентом России по новым правилам.
Комментарий ПГ. Как показывает практика, неясность критериев взаимозависимости и аффилированности приводит к спорам налогоплательщиков и налоговых органов. В налоговом законодательстве и в иных отраслях законодательства, использующих эти или схожие понятия (гражданское, антимонопольное, таможенное) практика выявила, что невозможно сформулировать перечень взаимосвязей, который был бы исчерпывающим. При этом отсутствует и общий признак (критерий) таких взаимосвязей, который позволял бы повысить предсказуемость их признания.
При этом в предпринимательском и юридическом сообществе нет единого мнения, как всё-таки следует формулировать подобные понятия. Возможно, данный законопроект станет одним из катализаторов для выработки сбалансированной позиции по данному вопросу.
Изложенные в законопроекте критерии контроля размыты и неточны, что создает риски неопределённости при их применении, и необоснованно суровы.
Наиболее спорным положением законопроекта можно назвать признание контроля российского лица при доле прямого или косвенного участия 10% «совместно …
Проблема критериев контроля – одна из важнейших в разработке правил КИК. Не упустите случая провести анализ, какая формулировка критериев контроля была бы сбалансирована с точки зрения Вашей компании. В настоящее время мы ведем разработку формулировок, которые могли бы учесть интересы бизнес-сообщества.
2.2. Льготное налогообложение иностранной организации в своей стране
Перечень стран с льготным налогообложением может стать шире нынешнего «чёрного списка офшорных зон», в который включаются не любые низконалоговые юрисдикции, а лишь те из них, кто не раскрывает сведения по запросам иностранных фискальных властей .
Поэтому в нынешнем списке отсутствуют, но, возможно, войдут в новый список низконалоговые юрисдикции, раскрывающие сведения по запросам.
Новый список в его жёстком варианте может охватить все известные Минфину России страны (либо отдельные налоговые режимы), где можно существенно снизить эффективную ставку налога на прибыль (доходы) организаций по сравнению с Россией.
Комментарий ПГ. Поскольку традиционно используемые российскими компаниями юрисдикции могут оказаться под угрозой включения в список уже при принятии законопроекта или в ближайшем будущем, считаем целесообразным рассмотреть «запасные» варианты структурирования бизнеса.
2.3. Значение реальной деятельности в стране инкорпорации
В законопроекте обложение прибыли КИК российским налогом не зависит от ведения реальной деятельности в стране, где такая компания инкорпорирована. Налог возникает и если КИК является «корпоративной вывеской», выполняющей волю контролирующих лиц, и если она ведёт реальную деятельность в стране. Сама по себе доступность льготного налогообложения в стране становится основанием для обложения заработанной в этой стране прибыли Россией как государством налогового резидентства контролирующих лиц. Причём не как распределяемой прибыли, а в общем порядке. Обоснованность такого подхода вызывает сомнения.
2.4. Освобождение иностранных лиц, через которые привлечено финансирование посредством размещения акций на иностранных биржах
Законопроект исключает из области действия правил КИК иностранные организации, акции которых допущены к обращению на иностранных биржах : таким образом, корпоративные образования, используемые для привлечения внешнего финансирования через рынки акций (иностранные биржевые компании), не создадут своим акционерам обязанностей уплачивать российские налоги по правилам КИК.
Комментарий ПГ. Однако зачастую российские контролирующие лица не являются прямыми акционерами (участниками) иностранных биржевых компаний. Контроль осуществляется через иные иностранные организации (холдинговые SPV), которые и являются акционерами «биржевых» компаний, и к таким холдинговым SPV правила КИК можно будет применить. Таким образом, не следует переоценивать значимость этого исключения из предлагаемых правил КИК.
2.5. Уведомление об участии
Предполагается, что российские налоговые резиденты должны будут представлять уведомления об участии в иностранных организациях, начиная с 1%-го порога (чтобы лишить смысла дробление участия), а в отношении «структуры», не являющейся организацией, – при праве на любой размер дохода, выплачиваемого такой «структурой». При непредставлении уведомления взимается штраф (размер штрафа в представленной редакции законопроекта – 100 000 руб.).
2.6. Размер налогооблагаемой прибыли
Размер налогооблагаемой прибыли КИК предложено определять по российским налоговым правилам, для чего необходимо будет привести учёт и отчётность, составленные по правилам страны нахождения контролируемого лица, к российскому налоговому учёту.
Комментарий ПГ. Отметим, что Государственной Думой 1 апреля принят закон (правительственный законопроект № 375042-6) о сближении разных видов учёта: гармонизации налогового учёта с бухгалтерским (при сближении правил бухгалтерского учёта с международными стандартами финансовой отчётности).
Прибыль КИК учитывается при исчислении российского налога у российского контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании и периоду, на протяжении которого лицо признаётся контролирующим. Если такую долю определить невозможно, облагается вся прибыль.
Комментарий ПГ. Предусмотрены различные правила избежания двойного налогообложения одной и той же прибыли на разных уровнях корпоративной структуры и при распределении прибыли, однако предварительный анализ законопроекта показывает, что исключены не все ситуации двойного налогообложения: например, не предусмотрен зачёт уплаченного КИК иностранного налога.
Предложенные в законопроекте правила учёта прибыли КИК у контролирующего лица достаточно жестки: контролирующее лицо не может вычесть из вменённой ему прибыли расходы (убытки) от иной своей деятельности, даже если они связаны с получением вменённой прибыли.
2.7. Последствия неуплаты налога с прибыли КИК
За неуплату налога с прибыли КИК предложен существенно повышенный штраф – 20% от прибыли, а не от недоплаченного налога. Это составляет 100% недоимки для организаций и более 150% для физических лиц, в то время как в настоящее время «стандартный» штраф равен 20% от недоимки, а максимальный – 40%. Штраф взыскивается помимо недоимки и пени, то есть общая задолженность может более чем вдвое превысить саму недоимку.
2.8. Возможное закрепление понятия «бенефициарного получателя дохода»
Помимо упомянутой выше «структуры» как предмета контроля, законопроект использует термин фактического получателя дохода при обложении налогом дохода от этих «структур». Определение бенефициарного (фактического) получателя дохода Минфин России может предложить в будущем.
3. ОБЛОЖЕНИЕ РОССИЙСКИМ НАЛОГОМ ОПОСРЕДОВАННОЙ ПРОДАЖИ НЕДВИЖИМОСТИ
В рамках действующих правил у иностранных организаций облагаются российским налогом на прибыль доходы от продажи долей участия (акций) российских организаций, более половины активов которых представлена недвижимостью, находящейся в России.
В законопроекте предложено облагать в России доходы от продажи долей (акций) любых организаций, прямо или косвенно владеющих российской недвижимостью.
Из данной поправки следует стремление государства облагать налогом в России продажу российской недвижимости независимо от её оформления:
напрямую (непосредственно), посредством купли-продажи недвижимости; или опосредованно (косвенно), посредством продажи акций (долей) организаций, которые прямо или косвенно владеют недвижимостью в России.
Комментарий ПГ. При планировании и структурировании сделок следует учитывать, что весьма вероятно принятие этой поправки уже в ходе текущей весенней сессии Государственной Думы. Текст поправки может существенно измениться, например, могут быть уточнены правила определения косвенной доли недвижимости в активах, если организации в цепочке владения ведут учёт по разным правилам.
О ЧЁМ ПОДУМАТЬ, ЧТО СДЕЛАТЬ
Ожидается, что рассматриваемый законопроект будет доработан и в июне – июле 2014 г. принят, в связи с чем мы рекомендуем:
проанализировать структуры владения и управления, в которые включены организации из низконалоговых юрисдикций, включая документооборот, способы связи с ними, соотношение российского и иностранного элемента; при необходимости изменить существующие структуры, чтобы они при этом соответствовали подлинному содержанию отношений задействованных лиц.
Доработка спорных положений законопроекта во многом зависит от активности бизнес-сообщества в рамках начатого Минфином России обсуждения.
В частности, представляется спорным делегирование Минфину России полномочий утверждения списка низконалоговых юрисдикций без формулирования на законодательном уровне критериев включения юрисдикций в данный список (низкой эффективной ставки налога).
По нашим ожиданиям, смена места жительства физических лиц может не позволить избежать применения новых правил, так как Минфин России уже предлагал изменение формального критерия налогового резидентства (срок пребывания в России) на критерий центра жизненных интересов физического лица .
Одними из вариантов изменения существующих структур могут стать:
«репатриация» структур, для функционирования которых за рубежом нет явной деловой необходимости, или их перевод в «неофшорные» юрисдикции;
распределение прибыли КИК с применением более низкой налоговой ставки, чем общеустановленная, которая будет применяться для вменённой прибыли КИК.
По нашему мнению, существует вероятность, что налоговые органы будут применять к прошедшим периодам концепцию законопроекта в качестве методики выявления и (или) доказывания случаев получения необоснованной налоговой выгоды (согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 и по аналогии с тем, как в сфере контроля за трансфертным ценообразованием используются правила раздела V.1 НК РФ при спорах, касающихся статьи 40 НК РФ). Более того, нашим специалистам уже известна подобная практика.
Помощь консультанта
Специалисты юридической компании «Пепеляев Групп» имеют значительный опыт комплексного корпоративного и налогового анализа применяемых структур для правомерного уменьшения имеющихся рисков.
Если у Вас есть вопросы в связи с адаптацией Вашей компании к планируемым нововведениям, Вы можете обратиться к Вашему менеджеру в «Пепеляев Групп». К практическому анализу последствий принятия законопроекта готовы все группы налоговой практики нашей компании.
Для получения дополнительной информации, пожалуйста, обращайтесь:
в Москве: к Рустему Ахметшину, Старшему партнеру «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или r.ahmetshin@pgplaw.ru,
Ивану Хаменушко, Старшему партнеру «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или i.khamenushko@pgplaw.ru,
Геннадию Тимоничеву, Старшему юристу «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или i.khamenushko@pgplaw.ru,
Петру Попову, Ведущему юристу «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (495) 967-00-07 или p.popov@pgplaw.ru;
В Санкт-Петербурге: Сергею Сосновскому, Руководителю налоговой Практики «Пепеляев Групп» по тел.: +7 (812) 640-60-10 или s.sosnovsky@pgplaw.ru;
В Красноярске: Егору Лысенко, Руководителю сибирского отделения «Пепеляев Групп» в г. Красноярске по тел.: +7 (391) 277-73-00 или e.lysenko@pgplaw.ru
Если Вы заметили ошибку или опечатку, выделите ее и нажмите CTRL+Q
Подписаться на рассылку
