Состоится ли налоговая контрреволюция?

В день 100-летнего юбилея большевистского государственного переворота в городе – колыбели этого события состоялась попытка налоговой контрреволюции: на открытом заседании Конституционного Суда РФ по «делу Галины Ахмадеевой» все ветви государственной власти РФ высказались против конституционных принципов, закрепленных в Налоговом Кодексе РФ.

Весь опыт большевистского переворота и последующих 70 лет советской власти учит следующему:

• если государство игнорирует законы экономики, репрессирует предпринимателей и отнимает частную собственность, то неизбежно наступает командно-административная экономика, разруха, товарный дефицит и обнищание населения, голод и смерть; 

• если государство игнорирует право, заменяет закон классовым правосознанием, а суд присяжных – административно-партийными тройками, толь большая часть населения становится преступниками – «врагами народа»;

• если государство провозглашает приоритет прав общества (государства) над правами личности, то в стране наступает тирания чиновников и нарушения прав граждан, страна превращается один большой ГУЛАГ.

Мирная «капиталистическая революция», состоявшаяся в начале 1990-х, была оформлена Конституцией РФ, принятой 19 декабря 1993 г. на всенародном референдуме.

В новой конституции России учтены уроки прошлого. Государство провозгласило:

• свободу предпринимательства, гарантировало право частной собственности (статьи 34-37 Конституции РФ);

• примат права и верховенство закона, независимость судебной власти (статьи 1, 46, 120 Конституции РФ);

• права и свободы человека и гражданина объявлены высшей ценностью, подлежащей их соблюдению и защите государством; народ назван единственным источником власти (статьи 2, 3 и 45 Конституции РФ).

Российское налоговое право, родившееся в начале 1990-х годов, формализовалось в Налоговый кодекс РФ, основными принципами которых стали:

• принцип законности, и экономической обоснованности налогов (статья 3 НК РФ);

• принцип автономии налогового права: все налоговые правоотношения регулируются только НК РФ (статьи 1, 2, 6 НК РФ);

• принцип связанности налоговых органов законом и процедурой (ст. 31 НК РФ).

В своем заявлении в Конституционный Суд РФ гражданка Галина Ахмадеева, Александр Сергеев и Станислав Лысяк утверждали, что их конституционные права, предусмотренные как Конституцией РФ, так и Налоговым кодексом РФ нарушены, поскольку с них, как физических лиц суды взыскали налоговые недоимки организаций, в которых они работали в качестве руководителей и главного бухгалтера. 

Основание для таких действий послужил не закон, а судебное толкование норм УК, УПК и ГК РФ, приведенное в Постановлении Пленума ВС РФ от 28.12.2006 № 64. Заявители требовали признать спорные нормы неконституционными в их общесудебном истолковании и применении.

Все представители органов государственной власти в Конституционном Суде РФ (Государственная Дума, Совет Федерации, Президент РФ, Правительство РФ, ФНС РФ, Генеральная Прокуратура) возражали против удовлетворения требований заявителей, при этом не оспаривая их фактических и правовых оснований: не был названа норма НК РФ, допускающая такие действия государства. В течение всего судебного заседания Конституционного Суда РФ к представителям законодателей и исполнительной власти у судей не возникло никаких вопросов, что может означать только одно: суду все ясно.

Поскольку это судебное заседание транслировалось в режиме прямого времени, то наблюдающим за процессом юристам также стало понятно, что все происходящее – это попытка налоговой контрреволюции или пересмотр конституционных ценностей налогового права.

Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" разъясняло:

• к субъектам преступления (ст. 199 УК РФ) могут быть отнесены руководитель организации – налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер), составляющий и представляющий в налоговые органы налоговую отчетность, иные специально уполномоченные на это лица (п.7);

• в качестве ответчика по гражданскому иску, вытекающему из совершения преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, может быть привлечено физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с законодательством (ст.1064 и ст. 1068 ГК РФ) несет ответственность за вред, причиненный преступлением (ст. 54 УПК РФ) (п.24).

Такое разъяснение долгое время было «спящим» и было «разбужено» в период экономического кризиса.

от 27.01.2015 №81-КГ14-19 было поддержано взыскание налоговой недоимки организации с его генерального директора. 

Суд заключил, что «ущерб Российской Федерации причинен организацией-налогоплательщиком по вине гражданина «И», уполномоченного представлять интересы указанной организации, в связи с чем «И» является лицом, ответственным за возмещение причиненного государству ущерба».

Правовая позиция Верховного Суда была поддержана и Конституционным Судом РФ в определении Конституционного Суда РФ от 19 ноября 2015 г. №2731-О.

Анализ правовых аргументов Конституционного Суда РФ приводится ниже:

Аргумент Конституционного Суда РФ	Возражение против аргумента
1. Налоги должны быть законно установленными.	Нет возражений.
2. Уголовная ответственность по ст. 199 УК РФ предполагает вину в форме умысла.	Нет возражений. Ст. 110 НК РФ: вина организации определяется в зависимости от вины её должностных лиц.
3. п.1 ст. 27 НК РФ (законный представитель налогоплательщика – организации) не регламентирует круг лиц, которые могут подлежать ответственности за неуплату налогов.	Норма не регулирует вопросов налоговой ответственности. Ст. 107 НК РФ (лица, подлежащие налог. ответственности) не упоминает представителя налогоплательщика.
4. По общему правилу налогоплательщик обязан исполнить обязанность по уплате налога самостоятельно (п.1 ст.45 НК РФ). Но примечания к ст. 199 УК РФ предусматривают иное (уплата недоимки обвиняемым впервые).	Нет возражений. Но: уплата налогов подозреваемым ф/л – его право, а не обязанность. Это делается по просьбе или с согласия недоимщика. Факт неуплаты не влечет бесспорного взыскания недоимки.
5. ст. 54 УПК РФ: гражданский ответчик – лицо (ф/л или ю/л), которое в соответствии с ГК РФ несет ответственность за вред, причиненный преступлением.	ГК РФ не регулирует вопросов возмещения вреда, причиненного государству путем неуплаты налогов (см. п.3 ст. 2, ст. 1064, 1068 ГК РФ).

В следующий раз, рассматривая аналогичную жалобу гражданина, Конституционный Суд РФ скорректировал свою правовую позицию. 

В определение Конституционного Суда РФ от 28 февраля 2017 г. №396-О указано, что: Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях неоднократно указывал, что обязанность возместить причиненный вред как мера гражданско-правовой ответственности применяется к причинителю вреда при наличии состава правонарушения, включающего, как правило, наступление вреда, противоправность поведения причинителя вреда, причинную связь между противоправным поведением причинителя вреда и наступлением вреда, а также его вину (постановления от 15 июля 2009 года № 13-П, от 7 апреля 2015 года № 7-П; определения от 4 октября 2012 года № 1833-О, от 19 июля 2016 года № 1580-О, от 25 октября 2016 года № 2316-О и др.).

Таким образом, положение абзаца первого пункта 1 статьи 1064 ГК РФ с учетом приведенной правовой позиции КС РФ, как не предполагающее привлечение к гражданско-правовой ответственности невиновных лиц и призванное обеспечить восстановление нарушенных прав потерпевших, в том числе публично-правовых образований (Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований), направлено на конкретизацию конституционных гарантий защиты прав потерпевших от преступлений и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя, перечисленные в жалобе.

Но и эта правовая позиция не успокоила бизнесменов и не прекратила негативную и незаконную судебную практику, которая только увеличилась.

Вот только некоторые примеры за октябрь 2017 г.:

- в Ростовской области прокуратура взыскала в суде с руководителя ОАО «Замчаловский антрацит» (входило в ГК «Кингкоул») около 18 млн руб. налогов. Ранее его привлекли к уголовной ответственности по ч. 1 ст. 199.1 УК РФ (неисполнение обязанностей налогового агента), но уголовное дело было прекращено в связи с истечением сроков давности; 

- директора ООО «АльфаМедикалГрупп» (Ижевск) привлекли к уголовной ответственности за умышленное уклонение от уплаты налога на прибыль и НДС на сумму 5 млн руб. Уголовное дело в отношении директора было прекращено за истечением срока давности, что не является препятствием для взыскания ущерба. Прокурор обратился в суд, который удовлетворил иск; 

- в Ставропольском крае передано в суд уголовное дело в отношении директора ООО «Комби-Сервис». С 1 января 2011 по 31 января 2013 г. он заключил несколько договоров подряда с фирмами-однодневками, для того, чтобы необоснованно применить налоговый вычет. Таким образом он уклонился от уплаты налогов на сумму более 14 млн руб. 

Анализ спорного разъяснения Верховного Суда РФ показывает, что Верховный Суд РФ явно применил закон по аналогии: сами статьи 1064 и 1068 ГК РФ регулируют общие условия возмещения вреда, причиненного имуществу физического или юридического лица (а не бюджету РФ, субъекта Федерации или муниципального образования ), причинителем вреда (работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей, участниками хозяйственных обществ и производственных кооперативов).

Корректность такого правоприменения и толкования вызывает серьезные возражения: применение норм ГК РФ к налоговым правоотношениям ограничено ст. 2 ГК РФ и ст. 1 НК РФ. Сам Налоговый кодекс РФ подобного порядка взыскания налоговой недоимки не предусматривает. Алгоритм взыскание налоговой недоимки у налогоплательщика четко обозначен в законе. В случае добровольного неисполнения налогоплательщиком налоговой обязанности, предусмотренной нормами специальной части НК РФ, налогоплательщику направляется требование об уплате налога (ст. 69 НК РФ), затем проводится бесспорное взыскание денежных средств с расчетных счетов в банках (ст. 46 НК РФ), а затем - взыскание недоимки за счет имущества налогоплательщика – организации или ИП (ст. 47), исполнение налоговой обязанности за счет денежных средств, в том числе от реализации имущества ликвидируемой организации (ст. 8 НК РФ).

Никакой солидарной или субсидиарной налоговой ответственности налогоплательщика – организации с его работниками и учредителями НК РФ не предусматривает.

Более того, НК РФ предусматривает случаи, когда налоговая недоимки может остаться налогоплательщиком непогашенной: недоимка признается безнадежной в случае ликвидации организации в соответствии с законодательством РФ (ст.59 НК РФ).

Специальные правила подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ позволяют налоговому органу в судебном порядке взыскать налоговую недоимку одной организации – налогоплательщика с другой организации – налогоплательщика, но при наличии определенных условий:

• она была преобладающей, участвующей по отношению к первой зависимой от неё организации;

• она получала на свои счета выручку и иные денежные средства налогоплательщика – недоимщика;

• сумма взыскиваемой налоговой недоимки не должно превышать стоимость поступивших от взаимозависимой организации имущества и денежных средств или суммы полученной выручки, ей причитающейся.

Другое законное исключение - бесспорное взыскание денежных средств с расчетных счетов участников консолидированной группы налогоплательщиков (п.11 ст. 46 НК РФ). Условия:

• только недоимки по налогу на прибыль;

• если у недоимщика – участника консолидированной группы налогоплательщиков недостаточно (отсутствуют) денежной суммы на счетах в банках.

Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. №401 – ФЗ внес в ст. 45 НК РФ поправки: согласно п.1 ст. 45 НК РФ уплата налога может быть произведена за налогоплательщика иным лицом (не только юридическим, но и физическим). Но и у этой новеллы есть ограничения: согласно подп. 1 п. 2 ст. 45 НК РФ взыскание налоговой недоимки может производиться за счет средств (выручки за реализуемые товары (работы, услуги), переданных денежных средств, иного имущества), поступающих лицам, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка… 

Следовательно, для того, чтобы с физического лица можно было взыскать налоговую недоимку организации должно быть соблюдено 3 условия:

• физическое лицо должно быть получателем выручки или иного имущества организации - недоимщика;

• сумма такого взыскания должна быть в пределах суммы поступивших средств (стоимости имущества);

• взыскание может быть осуществлено только в судебном порядке.

Не спасает судебное толкование спорных норм ГК РФ квалификация налоговой недоимки в качестве убытков бюджета. Нетрудно заметить, что институт возмещения убытков – это способ защиты гражданских прав (ст. 12 ГК РФ), который не предусмотрен налоговым законодательством. Ч.3 ст. 2 ГК РФ гласит: к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Применение институтов гражданского права к налоговым правоотношениям может привести к разрушению налогового права как такового. Такой подход предполагает только одну точку зрения государства на экономику – как источник доходов бюджета и на налогоплательщика: как на потенциальный источник убытков бюджета. Это неизбежно влечет за собой реанимацию командно-административных методов управления плановой экономикой и понуждение бизнеса к максимизации его налоговой нагрузки: Любая «налоговая выгода налогоплательщика» будет рассматриваться необоснованной.

Если неуплаченные налоги рассматривать в парадигме убытков, то неизбежно возникает вопрос упущенной выгоды (ст. 15 ГК РФ), которую будут образовывать потенциальные налоги, которые могли бы заплатить лица, не являющиеся налогоплательщиками. Следующий шаг – понуждение граждан к обязательному трудоустройству путем обложения их «налогом на тунеядцев». Но негативный белорусский опыт показал всю тщетность таких государственных экспериментов.

● не предусматривает учета имущественного состояния причинителя вреда и может привести к ущемлению его конституционных прав;

● разрушает концепцию обособленности имущества и имущественных рисков юридического лица; 

● конфликтует с законной процедурой взыскании налоговой недоимки по НК РФ;

● переводит предпринимателей и лиц, работающих по трудовому договору в разряд лиц повышенного (неограниченного) имущественного риска. 

● препятствует реализации им его прав, предусмотренных Конституцией РФ (ч.1 ст. 7 (право на достойную жизнь и свободное развитие человека); ч.1 ст. 20 (право на жизнь); ч.1 ст. 21 (право на неумаление достоинства личности); ч.1 ст. 40 (право на жилище); ч. 1 ст. 41 (право на охрану здоровья и медицинскую помощь); ч.1 ст.43 (право на образование); ч.2 ст. 44 (право на доступ к культурным ценностям).

Можно поддержать аргументы заявительницы Галины Ахмадеевой: «Сложившаяся практика несет угрозу основным началам гражданского законодательства: гражданско-правовое регулирование отношений по возмещению ущерба незаконно распространяется на налоговые дела, а государство извлекает выгоду из собственного недобросовестного поведения (двойное налогообложение ведет к незаконному обогащению бюджета)».

Стоит вспомнить, что подобное правоприменение уже получило негативную судебную оценку в ЕСПЧ. Так, Решение ЕСПЧ от 25 июля 2013 г. №11082/06 / 13772/05 по жалобам акционеров ОАО НК «Юкос» М. Ходорковского и П. Лебедева гласит, что:

• взыскание более 17 миллиардов руб. налоговой недоимки организации с ее акционеров – заявителей нарушает статью 1 Протокола №1 к Европейской Конвенции о защите прав человека и основных свобод»;

• разрушение юридической перегородки между имуществом компании и имуществом собственников и менеджеров допустимо для борьбы с мошенничеством, но при наличии серьёзной законодательной базы;

• российский налоговый Кодекс и Гражданский Кодекс не позволяют обращать взыскание налоговой недоимки компании за счет имущества менеджеров;

• присуждение убытков в пользу государства было произвольным.

Источник: Закон.ру