Кому помог арбитражный суд?

Разбирая конкретный кейс

Фабула налогового спора по делу А76-12919/2018 подробно описана в решении Арбитражного суда Челябинской области от 11 сентября 2018 г.

В ходе выездной налоговой проверки за 2014-2016 г. налоговый орган выявил ошибку, совершенную налогоплательщиком ранее – в 2012 г. Именно в этом налоговом периоде по правилам ст. 250 и подп.5 п. 4 ст. 271 НК РФ налогоплательщик был обязан отразить в налоговом учете внереализационный доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Налогоплательщик не оспаривал наличие неисполненной налоговой обязанности, но обратил внимание проверяющих, что период его налоговой ошибки выходит за рамки проверяемых периодов, а выездная налоговая проверка за 2012 г. не обнаружила этой ошибки. Инспекция доказывала, что не могла её выявить ранее по объективным причинам – в связи с недостаточностью налоговозначимой информации, представленной самим налогоплательщиком.

По закону списать просроченную кредиторскую задолженность налогоплательщик должен либо после истечения срока исковой давности, либо после внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации организации-кредитора. По логике законодателя у налогоплательщика нет выбора: свои обязанности он должен исполнить в самую раннюю из этих дат.

Инспекция установила, что кредитор, с которым не расплатился налогоплательщик, был ликвидирован в проверяемом периоде (2016 г.). Этот факт и был положен в основание вывода инспекции о том, что событие налогового правонарушения состоялось в этом налоговом периоде. В итоге инспекция вынесла решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислила налогоплательщику налог, пени и штраф по п.1 ст. 122 НК РФ.

Несмотря на то, что суды трёх инстанций поддержали налоговый орган, нельзя согласиться с тем, что инспекция действовала по закону.

Взыскание налоговой недоимки

Согласно п.4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Ссылаясь на временную ограниченность проверяемого периода, суди признавали незаконным включение в решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности недоимок, образовавшихся ранее проверяемого периода; в отношении же ранее образовавшейся недоимки предусмотрен особый порядок взыскания, установленный в статьях 69, 70, 46 - 48 Кодекса.

Принятие судом акта, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскание недоимки в связи с истечением законных сроков, в т.ч. в связи с отказом в восстановлении пропущенного срока, служит основанием для признания недоимки безнадежной к взысканию (п.3 ст. 59 НК РФ).

С учетом приведенных законных требований и правовых позиций судов у налогового органа в рассматриваемой ситуации возникли бы проблемы по взысканию недоимки, образовавшейся у налогоплательщика в 2012 г.

Для их преодоления инспекция настояла, что недоимка была выявлена своевременно и образовалась у налогоплательщика в проверяемом 2016 г., а не 4 годами ранее.

Начисление пени

Нетрудно заметить, что в этом деле интересы налогового органа вступили в противоречие с интересами бюджета. В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ пеня (ст. 75 НК РФ) – это дополнительный платеж, компенсация потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога налогоплательщиком.

Если считать дату возникновения недоимки так, как считал налогоплательщик, то пеню следовало исчислять с 2013 года. По решению инспекции пеня начислена с 2017 г., т.е. налоговый орган «простил» налогоплательщику потери, которые понес бюджет за 4 года, в течение которых бюджет не получил фактически причитающегося ему налога на прибыль организации.

Такая «щедрость» налогового органа за счет бюджета обусловлена манипулированием сроками, имеющим исключительно ведомственный интерес проверяющих – во что бы то ни стало защитить возможность взыскания «застарелой» недоимки в рамках процедуры проведения последней выездной налоговой проверки.

Привлечение к налоговой ответственности

Ст. 113 НК РФ запрещает привлекать налогоплательщика к ответственности за свершение налогового правонарушения, если со дня его совершения (завершения налогового периода) истекли 3 года. Законное исключение из правила – активное противодействие налогоплательщика в проведении налоговой проверки.

В рассматриваемом случае этот факт не установлен, но суд признал законным решение о привлечении налогоплательщика к ответственности явно за пределами срока давности. Чем руководствовался при этом суд?

Сославшись на ст. 247, п. 1 ст. 248, п.18 ст. 250, подп. 21 п.1 ст. 251 НК РФ, ст. 196 ГК РФ, положения ст. 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета, суд первой инстанции заключил, что поскольку непосредственно заявителем спорная задолженность не была включена в 2012 году в состав внереализационных доходов заявителя в связи с истечением сроков исковой давности, Инспекция правомерно указала о наличии у заявителя обязанности включить спорную задолженность в состав внереализационных доходов в связи с наступлением иного основания - исключение общества - кредитора из ЕГРЮЛ.

Не называя это прямо, суд «простил» налогоплательщику настоящее правонарушение, совершенное в 2012 г. и наказал за искусственное, якобы совершенное в 2016 г.

Кроме того, суд округа заключил, что доначисление спорной суммы налога на прибыль организаций не повлекло нарушение прав налогоплательщика, поскольку не установлены обстоятельства, свидетельствующие об определении необоснованных налоговых обязательств, а также повторном учете одной и той же суммы.

Кому помог суд?

Такой «компромисс» суда незаконен и противоречит не только частным, но и публичным интересам.

Не защищен законный интерес налогоплательщика на правовую определенность, право не подвергаться налоговой ответственности за пределами сроков давности.

Публичные интересы сформулированы законодателем как задачи судопроизводства в арбитражных судах.

При сопоставлении итогов рассмотрения арбитражными судами вышеприведенного налогового спора с законными задачами арбитражного судопроизводства видно, что эти задачи не решены.

Не защищены и законные интересы Российской Федерации и субъектов Российской Федерации на получение компенсации потерь казны (пени) в результате недополучения налоговых сумм в срок в ситуации задержки уплаты налога нам прибыль организации.

Не решена и задача укрепления законности и предупреждения правонарушений в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности: незаконные действия налогоплательщика не повлекли законной реакции налогового органа.

Участники налоговых правоотношений по итогам налогового спора не получили стимула к формированию уважительного отношения к закону и суду.