Государство-разбойник

Статья 57 Конституции Российской Федерации говорит о том, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Она неслучайно помещена в главу №2 «Права и свободы человека и гражданина»: это означает, что права государства ограничены и российские налогоплательщики вправе не платить налоги, не установленные в законе.

Между тем, российское государство разными способами пытается, и небезуспешно, отобрать у налогоплательщика его имущество, которое по закону налогом не является. Поскольку такой отъем проводится открыто и под угрозой государственных репрессий (финансового, административного и уголовного наказания), то эту форму хищения можно квалифицировать не как кража, мошенничество или грабеж, а как разбой.

Методы, выбираемые государством для такого разбоя, были различными, иногда сочетаясь друг с другом.

Психологам и криминалистам известен такой феномен: для того, чтобы жертву было не жалко, её нужно расчеловечить (найти признаки, не характерные нормальному человеку). В налоговом праве при помощи налоговых органов, судов и СМИ был создан образ «налогового недочеловека» - «недобросовестный налогоплательщик». Действия такого «недоплательщика» были совершенно законны и не противоречили писанным нормам права, но подозрительными для налоговых органов.

Критерии «недобросовестности» можно было увидеть только в актах налоговых органов, а затем – в судебных решениях. Это: «лицо, в обход закона избегает уплаты налогов», «налогоплательщик, при помощи которого другие лица (неустановленные или неуловимые) не уплачивают налоги», «проверяемый налогоплательщик, чье поведение непонятно проверяющим» и даже «налогоплательщик, который постоянно спорит с налоговыми органами». Иногда объяснений признаков недобросовестности и не требовалось, поскольку совокупность негативных и непонятных фактов о нем и его контрагентах позволяла утверждать: «Ну это же сразу видно».

Обобщая судебную практику можно утверждать, что недобросовестный налогоплательщик» - это такой налогоплательщик, законные, но подозрительные (непонятные проверяющим) действия или бездействие повлекло или могло повлечь к неуплате налога.

Показательным примером служит Определение Конституционного Суда РФ №138-О от 25 июля 2001 г., с которым эксперты связывают введение в практику оценочного понятия «добросовестности» налогоплательщика. Фабула дела была традиционна для того времени: налогоплательщик сдал платежное поручение на уплату налога в банк, который не был в состоянии его исполнить по причине своего банкротства. Соответствующие денежные средства списывались с расчетных счетов налогоплательщиков, но в бюджет не поступали, и налоговые инспекции взыскивали с них недоимки по налогам в бесспорном порядке. В Постановлении от 12 октября 1998 г. № 24-П Конституционный Суд РФ справедливо признал такое понимание закона налоговыми органами неконституционным, нарушающим права налогоплательщика. Но торжество закона было недолгим. По ходатайству ФНС РФ Конституционный Суд РФ разъяснил в этом Определении свое решение так, что его выводы распространяются не на всех налогоплательщиков, а только добросовестных. Недобросовестные – это те, которые заключают с банком недействительные сделки и этот факт установлен судом по иску налогового органа. Последствия – взыскание в бюджет всего, полученного по сделке, как это как это предусмотрено в пункте 11 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации".

Сигнал прозвучал и был услышан избирательно. Налоговые органы осознали, что допустимо произвольно (по своему усмотрению) делить налогоплательщиков на «добросовестных» и «недобросовестных» и взыскивать с «недоналогоплательщиков» суммы, явно превышающие их законные налоговые обязательства. Тезис о необходимости предварительного доказывания недействительности сделки в суде услышан не был. И как показала последующая практика Конституционного Суда РФ, такое правопонимание не было ошибкой.

На пике судебной практики применения «недобросовестности» Конституционный Суд РФ принял скандально известное Постановление от 14.07.2005 г. №9-П. Этим решением Суд лишил «недобросовестных» налогоплательщиков правом пользоваться законным сроком давности привлечения к налоговой ответственности на том основании, что они своими действиями (бездействием) могли затягивать сроки проведения налоговой проверки. Данный ошибочный судебный акт с очевидностью продемонстрировал состояние налогового права России в 2005 году: «Если государству нельзя получить деньги налогоплательщика по закону, но очень хочется, то можно».

Тем не менее, произвольное навешивание ярлыка налоговой «недобросовестности» не стало точечным, а приобрело массовый характер, что создавало угрозу для экономики в целом. Это понудило государство перейти к следующему методу грабежа налогоплательщиков.

Каждому известно, что объяснять действия другого трудней, чем свои собственные. Это хорошо усвоили налоговые органы, которые в ходе налоговой проверки требуют от налогоплательщика дать объяснение: где его контрагент добыл реализованный налогоплательщику товар (работу, услугу), почему он зарегистрирован по месту «массовой регистрации» или не находится по юридическому адресу, почему у него «массовый» учредитель или «массовый» директор, почему его руководитель уклоняется от допроса или дает ложные показания и почему его налоговая отчетность не соответствует хозяйственным показателям? 

Государство не дает вразумительного ответа на встречные вопросы налогоплательщика: «почему Вы зарегистрировали лицо с явными признаками «однодневки», не наказали его за представление недостоверных регистрационных данных, недостоверной налоговой отчетности, не взыскали налоговую недоимку с виновника налогового нарушения?». Вместо это объявляется условие налогового сотрудничества государства и налогоплательщика: «государство упрощает государственную регистрацию и текущий налоговый контроль, а налогоплательщики несут ответственность за тех, с кем вступили в гражданско-правовые отношения». Таким образом, государство переложило на налогоплательщика функции налогового контроля, не снабдив их при этом никакими административными полномочиями.

Такая практика была легализована при помощи непоследовательных правовых позиций Конституционного Суда РФ.

Сначала Конституционный Суд РФ утверждал, что правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Но затем Суд указал, что отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующим этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме. Суд не обратил внимания (либо не захотел это сделать), что субъекты-носители права на возмещение НДС и носители обязанности по его уплате в бюджет разнятся. 

Эстафету поддержки солидарной ответственности принял Высший Арбитражный Суд РФ. Так, 1 ноября 2005 г. Президиум ВАС РФ в Постановлении № 9660/05 указал: «В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога». 13 декабря 2005 г. в трех постановлениях по делам ООО «Энерготехгрупп» (№ 10048/05; 10053/05; 9841/01) Президиум ВАС РФ указал, что наличие законно необходимого комплекта документов для возмещения НДС не может быть достаточным условием для такого возмещения. По мнению Суда, для реализации законного права налогоплательщика нужно также учесть результаты встречной проверки его контрагентов с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить НДС в бюджет в денежной форме.

При том, что критерии «должной осмотрительности» законодательно не закреплены, у государства появилась хорошая возможность установить круговую налоговую поруку, когда налогоплательщик платит налоги солидарно за себя и «за того парня» (лицо, к которому налоговые претензии не предъявляются по надуманным предлогам).

Наивно думать, что таким способом государство борется с «однодневками» и дисциплинирует нерадивых предпринимателей. Реальности российского бизнеса таковы, что «однодневки» - это продукт монополистов (продавцы, производители, перевозчики, владельцы карьеров, сетей, трубопроводов и т.д.) и связь с ними – это единственная возможность заниматься предпринимательством на этом рынке. Учитывая административные возможности монополистов, государство не предъявляет претензий к ним и их структурам, «дособирая недоимку» с покупателей, мелкого и среднего бизнеса.

Печально, что в России дело не ограничивается только налогами ближайшего контрагента: полный отказ в вычете НДС последнему покупателю товара означает, что он обязан уплатить НДС за всех участников сделок с этим товаром. Поскольку факт неуплаты налогов участниками сделок достоверно не устанавливается, происходит неосновательное обогащение государства.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. предназначалось для ухода от старых методов налогового разбоя. В п.10 Постановления указано: «факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом».

Но радоваться налогоплательщикам было рано. Для легального отъема денег налогоплательщика высший судебный орган специально придумал термин «налоговая выгода», который обобщил все понятия, которые по закону уменьшают налоговые платежи в бюджет (вычеты, льготы и даже налоговые переплаты налогоплательщика). 

Данный программный документ не опирается на закон и это неслучайно. Дело в том, что по закону все упомянутые налоговые выгоды – это имущество налогоплательщика, на которые не распространяется правовой режим налога, позволяющий налоговым органам взыскивать его у налогоплательщика в бесспорном порядке. 

Государство в лице ВАС РФ сократило конституционные права налогоплательщиков: право на частную собственность налогоплательщиков (вычеты, льготы и даже налоговые переплаты) должно быть не только законным, но и обоснованным. Это означает, что государство продекларировало свое право отбирать деньги у налогоплательщиков под видом налогов, если налогоплательщик недостаточно хорошо обосновал свои права на них.

Это еще одна манипуляция, известная криминалистам: «назови чужое своим, но переданным под условием, и его будет проще отобрать у владельца». Сам термин «налоговая выгода», нейтральный в контексте Постановления, имеет исключительно негативное психологическое общественное восприятие: создается впечатление, что налогоплательщик не делится с бюджетом своими доходами и исчисляет налоговую базу, а преследует свой корыстный интерес и выгадывает на налогах, паразитирует за счет бюджета.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. достаточно подробно перечисляет признаки фиктивной (мнимой) сделки: невозможность исполнения хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен и т.д. Но вместо того, чтобы назвать вещи своими именами, предусмотренными законом (мнимая сделка предусмотрена ст. 170 ГК РФ, мошенничество предусмотрено ст. 159 УК РФ), ВАС РФ стыдливо называет это «необоснованной налоговой выгодой». Вероятно, это связано с нежеланием криминализировать налоговые правоотношения. Но приемлемыми терминами были бы «налоговое мошенничество», «злоупотреблением доверия государства», «налоговый обман» и т.д.

Такая игра терминов не безобидна. В одних случаях, когда была совершена мнимая сделка, признание налоговой выгоды необоснованной юридически обоснованно и не влечет потерь имущества налогоплательщика. Но в случаях, когда сделка притворна, признание налоговой выгоды необоснованной влечет незаконные последствия: исчисление налога от налоговой базы, не предусмотренной законом.

И не всегда конституционные права налогоплательщика спасает пункт 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г., предусматривающий налоговую реконструкцию, близкую по смыслу с гражданско-правовой реконструкцией по правилам п.2 ст. 170 ГК РФ. Этому мешает еще одна уловка государства, который в главе 21 НК РФ искусственно «разорвал» правила исчисления НДС таким образом, что налоговой базой по нему стала выручка от реализации товаров (работ, услуг), а налоговый вычет превратился в факультативное право налогоплательщика, реализации которого на практике имеются многочисленные барьеры. Не случайно, известное Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 по делу N А71-13079/2010 по делу ОАО «Камский завод ЖБИиК», провозгласившее очевидное: признание налоговой выгоды необоснованной в случае реальности приобретения сырья заводом искажает налоговую базу, предусмотренную ст. 247 НК РФ, не касается налога на добавленную стоимость.

Доктрина «необоснованной налоговой выгоды» окончательно превратила НДС в налог с оборота с факультативным правом государства вернуть из бюджета деньги налогоплательщиков только тем, кто обоснует это право. В примере с разбойником очевидно, что жертве нелегко убедить его вернуть отобранное. Так же и государство в лице налоговых органов ищет любые предлоги для того, чтобы не отдавать из казны имущество налогоплательщика. Неслучайно в статистике налоговых споров лидируют дела, связанные с отказом в возмещении НДС налогоплательщику.

Федеральным законом №163-ФЗ от 18 июля 2017 г. в НК РФ введена статья 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Законом установлена общая норма, предназначенная для противодействия налоговому мошенничеству и налоговым злоупотреблениям. Приглядевшись внимательно можно увидеть, что эта норма открывает широкие возможности для налогового мошенничества и злоупотреблений государства.

Экспертами единогласно отмечено, что норма представляет собой сокращенную версию судебной доктрины «налоговой выгоды» (которая может быть признана как обоснованной, так и необоснованной по воле проверяющих), но в отличие от Пленума ВАС РФ не предусматривает двух важных правил:

• налоговой реконструкции при переквалификации сделок; 

• принципа виновной ответственности налогоплательщика за выбор контрагента. 

Представляется, что такая «забывчивость» законодателя неслучайна.

Для того, чтобы под видом налогов изъять деньги налогоплательщиков (признать налоговую выгоду необоснованной в старой терминологии) по реальны сделкам налогоплательщика налоговому органу необходимо указать в акте, что налогоплательщик не доказал двух обстоятельств:

1. что основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
2. обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Практика показывает, что оба обстоятельства довольно легко могут быть опровергнуты. Обычная сделка, предусмотренная законом, может быть квалифицирована как способ недопустимой налоговой минимизации. Например, законная реорганизация в форме выделения, приведшая к изменению налогового режима вновь образованных налогоплательщиков, признана Конституционным Судом РФ способом получения необоснованной налоговой выгоды. И особое мнение судьи Конституционного Суда РФ К.В.Арановского о том, что законная налоговая оптимизация не должна быть наказуемой, уже не выражает общего мнения Суда. 

Представляется неслучайным, что для поражения в правах налогоплательщика законодатель исключил субъективную сторону. Формула ответственности налогоплательщика за налоговые нарушения контрагента, принятая в Европе, предполагает существенное условие: «Если налогоплательщик знал или должен был знать» Для российского законодателя этот критерий оказался неважным. Исходя из этого стоит ожидать, что налоговые органы не будут искать бенефициаров «налогосбережения», а будут лишать имущество самого доступного для контроля налогоплательщика.

Можно заключить, что новая норма НК РФ – это неприкрытая угроза всему бизнес-сообществу: правила отъема государством Вашей собственности под видом налоговой недоимки легитимируются и упрощаются.

Законной угрозе следует противопоставлять Конституцию и Закон.

В каждом случае налогового доначисления необходимо вспоминать положения ст. 57 Конституции РФ и соответствующих статей НК РФ, устанавливающих правила исчисления налоговой базы. Налог должен опираться на законную налоговую базу. Начисление налога на прибыль (как и НДС без учета налоговых вычетов) на выручку незаконно. В случае спора следует требовать у налогового органа исчисления налога по правилам п.7 ст. 31 НК РФ. Обосновать это требования помогут правовые позиции Конституционного Суда РФ и ВАС РФ. В этом случае конституционные права налогоплательщика будут соблюдены.

В случае, когда в арбитражном суде станет невозможно защитить свою собственность от незаконных притязаний государства, есть шанс потребовать проверки конституционности новой налоговой нормы в Конституционном Суде РФ. Это – хорошая новость, поскольку ранее Конституционный Суд РФ отклонял жалобы налогоплательщиков, ссылаясь, что их права нарушены не законом, а судебной практикой, проверка которой в полномочия Суда не входит. 

Стоит заметить, что продолжение взаимоотношений государства с налогоплательщиками в режиме «разбойник-жертва» оказывается деструктивным для государства. Во-первых, незаконно нажитое не идет впрок: государство растрачивает неосновательное обогащение крайне неэффективно на войны, мегапроекты, реновацию; большая часть бюджета оседает в карманах коррупционеров и их приближенных. Во-вторых, налогоплательщики – жертвы стремятся избежать новых встреч с грабителем – государством: уходят в тень либо меняют юрисдикцию. В-третьих, налогоплательщики, теряя доверие к государству, минимизируют свои налоговые риски путем увеличения непроизводственных затрат и включая в цену своей продукции доначисленных недоимок. В итоге бизнес бюрократизируется, рынок монополизируется, продукция дорожает, теряя качество и разнообразие, инфляция растет, а налоговая база сокращается.

Если государство продолжит политику грабежа своих налогоплательщиков несмотря ни на какие правовые и экономические аргументы, как всегда поступала метрополии со своими колониями, а империя с подданными, то ему нужно будет вспомнить знаменитые слова Сирила Норткота Паркинсона, сказанные им в 1955 году: «Все империи погибли в конечном счете по одной причине – они обанкротились». 

Источник: Закон.ру